《关于进一步加强公路水路公共基础设施政府会计核算的通知》解读

目录

1. 出台背景

2. 适用范围

3. 拟解决重点问题

4. 重点规定

5. 实施措施

第一部分 出台背景

出台背景-实务方面

公路水路公共基础设施是政府资产的重要组成部分。改革开放以来，我国公路水路公共基础设施快速发展，形成了较为完善的公路水路公共基础设施网络体系。

但是，由于相关法规制度尚不健全及其他历史原因，由政府会计主体控制的、满足社会公共需要的大量公路水路公共基础设施未入账核算或未恰当核算，导致政府投资形成的巨额公共基础设施资产在政府会计主体资产负债表中未得到全面反映。

出台背景-政策方面

《中共中央关于建立国务院向全国人大常委会报告国有资产管理情况制度的意见》明确要求国有资产报告实现“全口径、全覆盖”；

《十三届全国人大常委会贯彻落实〈中共中央关于建立国务院向全国人大常委会报告国有资产管理情况制度的意见〉五年规划（2018—2022）》提出“逐步将储备土地、公路等基础设施……纳入报告范围”。

出台背景

2015年财政部颁布《政府会计基本准则》，2017年财政部颁布《政府会计准则第5号——公共基础设施》，2020年财政部颁布《政府会计准则第10号——政府和社会资本合作项目合同》等规定，推进公路水路公共基础设施登记入账，但因上述政策适用所有类型公共基础设施，无法体现交通运输行业特点，各地在执行过程中遇到了一些困难和问题，不仅影响到政府会计准则制度的有效实施，也影响到政府综合财务报告和行政事业性国有资产报告的真实性和完整性。

《办法》和《通知》的出台，解决了公路资产的范围、国有资产报告以及公路水路公共基础设施会计核算等问题，是交通运输行业贯彻落实党和国家国有资产管理要求、全面有效实施政府会计准则制度的重要举措，对于促进行业高质量发展具有重要意义。

第二部分  适用范围

适用范围

 《通知》规定，公路水路公共基础设施是指各级交通运输主管部门为满足社会公共交通运输需求所控制的公路、运输站场、航道、港口、轮渡及其配套设施等有形资产。同时，《通知》还明确，独立于公路水路公共基础设施、不构成公路水路公共基础设施使用不可缺少组成部分的管理用房屋构筑物、设备、车辆、船舶，不对社会公众开放的公务码头，不再提供公共服务的公路水路设施，不适用本通知，应当按照《政府会计准则第3号——固定资产》进行核算。

第三部分 拟解决重点问题

公共设施准则设施存在的问题

1.存在产权主体和会计主体不一致的情况。公共基础设施投入较大，资金来源普遍呈现多元化特征。比如：有的公共基础设施是由国家、省、市、县（区）多级次政府共同投资形成，甚至可能包括社会资本。

另外，公共基础设施往往涉及大型修缮、改扩建、维护等一系列后续支出，因此在未建立起事权和支出责任相匹配的财政体制、后续支出责任不明的情况下，下级政府即使承担资产管理维护责任，但对于产权属于上级的政府公共基础设施，仍倾向于不纳入本级政府会计核算

2.存在跨行政区域跨部门管辖现象。许多公共基础设施存在跨行政区域、跨部门管辖问题。比如：一条河道分属不同行政区域，发挥航运职能的同时发挥着水利等其他职能，涉及航运管理、水利等多个部门。由此带来另一个问题，谁来当“裁判”界定各方职责，明确管理维护责任方。

3.存在职责边界不清的问题。以HZ市为例，与公共基础设施相关的建设、管理和资产经营职责分开，由建委部门负责建设，城管部门负责管理，城投公司负责资产运营。但除营运资产外，对公共基础设施的核算主体、产权主体并未明确。这一管理模式下带来两个职责边界不清的问题：一是如何区分营运资产和公共资产，从而划分城管部门和城投公司核算主体责任；二是如果由建委部门承担后续主要支出责任，那么应该如何界定建委部门和城管部门的会计核算主体责任。

4.建设主体与会计核算主体衔接不畅。公共基础设施普遍存在建设单位和维护管理单位不一致现象，如建设单位为城建部门，建设竣工验收后交由市政、城管、园林、环卫等单位进行管护。公共基础设施的移交仅是管理维护权限的移交，价值流转不畅甚至堵塞是造成公共基础设施一直未入账的原因之一。

拟解决重点问题

5.公共基础设施分类不够细化。《准则》将公共基础设施分为四大类：市政、交通、水利、其他，并且提出公共基础设施的各组成部分具有不同使用年限或者以不同方式提供公共产品或服务，适用不同折旧率或折旧方法且可以分别确定各自原价的，应当分别将各组成部分确认为该类公共基础设施的一个单项公共基础设施。例如一条公路，从内容上讲由公路及构筑物设施、安全设施等部分构成，各组成部分在实物形态、使用功能、使用年限与补偿要求上存在着巨大的差别，需要分项核算，上述分类标准明显满足不了核算要求。

6.存量公共基础设施难以计价。对于应当确认但尚未入账的存量公共基础设施，《准则》明确无法以历史成本法入账，需按资产评估、资产重置成本计价入账。现实中，管理单位没有取得公共基础设施原始价值资料的现象比较普遍，由此带来以下问题：一是资产评估费用过大；二是实际评估操作困难。三是重置成本难以确定。公共基础设施几乎不存在交易市场，购买相同或相似资产的对价难以确定。

7.后续支出的界定问题。《准则》将公共基础设施后续支出分成资本化的后续支出和费用化的后续支出，需要解决改扩建与日常维修的区分界限问题。实际中这两类支出有时会交织在一起，没有明确、细致的区分标准，实际操作中很难区分。

拟解决重点问题

《通知》围绕交通运输行业如何统一、规范地将公路水路基础设施按规定登记入账，重点解决：

公路水路资产会计记账主体不明确；

分类及核算范围不清晰；

存量入账方法操作落地难；

会计明细科目设置无统一标准等问题；

第四部分 重点规定

重点规定

五个明确：

1. 明确了记账主体

2. 明确了公共基础设施的含义

3. 明确了公路水路公共基础设施的构成

4. 明确了公路水路公共基础设施初始计量

5. 明确了明细核算的要求

重点规定

一是进一步明确了公共基础设施的含义

公共基础设施是指政府会计主体为满足社会公共需求而控制的，同时具有以下特征的有形资产：

1）是一个有形资产系统或网络的组成部分；

2）具有特定用途；

3）一般不可移动。

 公共基础设施主要包括市政基础设施、交通基础设施、水利基础设施和其他公共基础设施。

下列各项适用于其他相关政府会计准则：1）独立于公共基础设施、不构成公共基础设施使用不可缺少组成部分的管理维护用房屋建筑物、设备、车辆等，适用《政府会计准则第 3 号—固定资产》。

2）属于文物文化资产的公共基础设施，适用其他相  关政府会计准则。  

3）采用政府和社会资本合作模式（即PPP模式）形  成的公共基础设施的确认和初始计量，适用其他相关政府会计准则。

二是进一步明确了记账主体

公共基础设施会计主体确认工作往往比较复杂，这主要是由于该类资产无法向企业固定资产那样，有一个清晰的产权和边界。政府部门中的职能交叉情况极为常见，这也导致了公共基础设施存在多个部门负责的情况。例如，在公路维护上，不同事权可能会被划分到不同层级的政府部门之中，而且这些事权还存在主次之分

二是进一步明确了记账主体

公路水路公共基础设施维护管理体制复杂，涉及多个部门或多个政府级次，为确保记账主体确定的准确性，《通知》从一般原则和特殊情况两个方面进行了规定。

关于一般原则，《通知》要求各级交通运输主管部门应当根据公路水路公共基础设施管理体制，按照“谁承担管理维护职责，由谁记账”的原则，并结合直接承担后续支出责任情况合理确定。

关于特殊情况，《通知》作了如下规定：中央委托地方承担管理维护职责的，应当由地方具体承担管理维护职责的交通运输行政事业单位作为记账主体；由企业举债形成且相关债务已经由政府承担的，应从企业资产负债表中剥离，按一般原则确定记账主体；

重点规定

车辆通行费纳入政府性基金预算管理且相应的债务由政府偿还的政府收费公路（包括存量的政府还贷公路），由负责编制车辆通行费支出预算的交通运输行政事业单位作为记账主体；

重点规定

由企业举债并负责偿还的收费公路，除应当执行《政府会计准则第10号——政府和社会资本合作项目合同》相关规定外，已由企业方入账的，地方交通运输主管部门应设置备查簿进行登记；

重点规定

众所周知，公共基础设施准则明确规定，相关政府会计主体在构建公共基础设施时，需要分清构建成本中的构筑物部分和土地使用权部分，并将上述两项内容确认为公共基础设施。站在实务角度来说，公共基础设施中的土地很大程度来源于政府划拨，并未缴纳相应的土地出让金。除此之外，政府在提供土地使用权是，往往会出现土地赔偿款、安置费等问题，这些费用是否应该计入到无形资产之中，还是划分到公共基础设施之中，政府部门并未给出明确答案。

重点规定

天然航道、天然锚地和无偿划拨的土地，不进行价值核算，对其具有管理维护职责的交通运输行政事业单位设置备查簿进行登记。

此外《通知》还规定，已按财会〔2018〕34号文有关规定入账的存量公路水路公共基础设施，其入账主体与《通知》规定不一致的，应当予以调整。

天然航道、天然锚地和无偿划拨的土地，不进行价值核算，对其具有管理维护职责的交通运输行政事业单位设置备查簿进行登记。

此外《通知》还规定，已按财会〔2018〕34号文有关规定入账的存量公路水路公共基础设施，其入账主体与《通知》规定不一致的，应当予以调整。

重点规定

三是明确了公路水路公共基础设施的构成

《通知》规定，公路水路公共基础设施包括公路公共基础设施、汽车客运站公共基础设施和水路公共基础设施；水路公共基础设施包括航道公共基础设施、沿海航海保障公共基础设施、港口公共基础设施和轮渡公共基础设施。同时还明确，公路公共基础设施包括公路用地、公路（含公路桥涵、公路隧道、公路渡口等）及构筑物、交通工程及沿线设施（含交通安全设施、管理设施、服务设施、绿化环保设施）等；

重点规定

汽车客运站公共基础设施主要包括场地设施、站务用房、生产辅助用房、安全与服务设施；

航道公共基础设施主要包括航道、通航建筑物、航道整治建筑物、航标、其他助航设施。

沿海航海保障公共基础设施主要包括沿海航道、航标、其他助航设施；

港口公共基础设施主要包括码头及附属设施、防波堤、护岸、进出港航道、锚地等。轮渡公共基础设施包括码头、趸船、道路（引道）、标志牌、候船室（亭）、收费亭等。

重点规定

四是明确了公路水路公共基础设施初始计量

初始计量是公路水路行业全面有效实施政府会计核算的关键环节，《通知》区分新增和存量公路水路公共基础设施进行规定。

关于初始计量的原则，《通知》作了如下规定：2019年1月1日起新增的公路水路公共基础设施，应当按照《政府会计准则第5号——公共基础设施》的规定进行初始计量；

重点规定

尚未入账的公路水路公共基础设施，在《基本建设财务管理规定》（财建〔2002〕394号）施行之后建成的，一般应当按照其初始购建成本入账，在《基本建设财务管理规定》施行之前建成的，应当按照财会〔2018〕34号文有关规定确定初始入账成本；已按财会〔2018〕34号文有关规定入账的存量公路水路公共基础设施，其初始入账成本无需调整。

重点规定

关于重置成本确定的权限，《通知》作了如下规定：

一是中央级交通运输行政事业单位承担管理维护职责的公路水路公共基础设施重置成本标准，由国务院交通运输主管部门负责制定；

二是中央委托地方承担管理维护职责的公路水路公共基础设施的重置成本标准，由地方交通运输主管部门负责制定；

重点规定

三是省道、省管航道的重置成本标准，由省级交通运输主管部门负责制定；县道、乡道、村道，以及汽车客运站、其他地方航道、沿海助导航设施、地方港口、轮渡的重置成本标准，由省级交通运输主管部门负责明确制定单位。此外，《通知》还明确了重置成本标准参考因素，除主要依据定额标准外，还应充分考虑影响重置成本标准的技术标准、类型结构、规模等其他因素。

重置成本标准的因素

公路应主要参考地形、技术等级、路面宽度、路面材料类型；

 汽车客运站应主要参考结构类型、规模；

航道应主要参考技术等级； 通

航建筑物和航电枢纽应主要参考技术等级；

航道整治建筑物应主要参考结构类型、规模；

航标应主要参考结构类型、规模、尺寸、航道等级；

重点规定

其他助航设施可参考结构类型、规模；

码头及附属设施应主要参考分类构成、结构类型、    

规模；

防波堤应主要参考结构类型、规模；

护岸应主要参考结构类型、规模；

锚地应主要参考规模。  

重点规定

五是明确了明细核算的要求

为增强公路水路公共基础设施明细核算科目设置的规范性，保证会计核算数据的可比性，充分体现公路水路实际，《通知》从以下三个方面进行了规定。

重点规定

一是明确公路公共基础设施应当按照行政等级、路线（含桩号）进行明细核算，公路技术等级、公里数等作为辅助核算。按照行政等级，公路公共基础设施应当涵盖国道、省道、县道、乡道和村道。

二是明确汽车客运站公共基础设施应当按照场站名称和资产类别进行明细核算。

重点规定

二是明确水路公共基础设施明细核算要求。

航道公共基础设施应当按航道名称、资产类别进行明细核算，沿海航海保障公共基础设施应当按沿海航道名称、航标类别（视觉航标、音响航标和无线电航标）和其他沿海航海保障设施类别进行明细核算，港口公共基础设施应当按港口名称、资产类别进行明细核算，港区、资产个数、吞吐量等作为辅助核算，轮渡公共基础设施应当按渡口名称和资产类别进行明细核算。

重点规定

此外，《通知》还规定，对于已按财会〔2018〕34号文有关规定入账的存量公路水路公共基础设施，其明细科目应当按照本通知规定予以调整。

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